Бюджетные учреждения

Учитывая правовой статус бюджетных учреждений, который определен ст. 161 БК РФ, Пленум ВАС РФ принял постановление от 17.05.07 г. № 31 «О рассмотрении арбитражными судами отдельных категорий дел, возникающих из публичных правоотношений, ответчиком по которым выступает бюджетное учреждение». Ознакомимся с основными его положениями, касающимися взыскания сумм обязательных платежей и санкций с бюджетных учреждений, а также привлечения их к административной ответственности.

Так, с учетом норм ст. 45 НК РФ, предусматривающих взыскание налога в судебном порядке, в частности, с организации, которой открыт лицевой счет, в постановлении указано, что в судебном порядке осуществляется взыскание с бюджетных учреждений задолженности по налогам, сборам, пеням и штрафам за налоговые правонарушения, поскольку применение к данным организациям установленной ст. 46 и 47 НК РФ внесудебной процедуры взыскания по решению налогового органа исключено названным положением Кодекса.

Вместе с тем установленная ст. 25 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании» внесудебная процедура взыскания недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (которые не относятся к налоговым платежам), пеням и штрафам, если в отношении юридических лиц размер причитающейся к уплате суммы не превышает 50 тыс. руб., подлежит применению ко всем юридическим лицам независимо от их организационно-правовой формы, поскольку названный Закон не содержит исключения в отношении бюджетных учреждений.

Постановлением ВАС РФ определен также порядок исполнения акта о наложении административного штрафа при невыполнении бюджетным учреждением в добровольном порядке решения территориального органа ПФР или постановления о наложении административного штрафа.

Филиалы и структурные подразделения

При рассмотрении вопроса о привлечении к налоговой ответственности следует иметь в виду, что к таковой могут быть привлечены организации, но не их филиалы и структурные подразделения. Так, согласно постановлению ФАС Дальневосточного округа от 17.05.07 г. № Ф03А51/07-2/1305 в ст. 11 НК РФ дано определение понятия организации как юридического лица и понятия обособленного структурного подразделения. При этом в соответствии с требованиями НК РФ структурные подразделения, филиалы и представительства российских юридических лиц не рассматриваются в качестве участников налоговых правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков, налоговых агентов и иных обязанных лиц, и ответственность за исполнение всех обязанностей в сфере налоговых правоотношений несет юридическое лицо, в состав которого входит соответствующее структурное подразделение.

Аналогичная позиция содержится и в постановлении Президиума ВАС РФ от 3.04.07 г. № 13617/05 по материалам дела о привлечении к налоговой ответственности филиала банка. Учитывая положения НК РФ, а также в силу п. 9 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.99 г. № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» определено, что ответственность за неисполнение всех обязанностей по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов несет юридическое лицо, в состав которого входит соответствующий филиал (представительство).

Нарушение сроков при уплате налогов

В части определения и применения сроков, предусмотренных НК РФ, рекомендуется обратить внимание на следующие судебные решения.

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 7.06.07 г. № Ф04-3789/2007/35159-А75-31 указано, что согласно п. 2 ст. 23 НК РФ налогоплательщики в 10-дневный срок обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту нахождения организации об открытии или закрытии счетов. В соответствии с указанным положением организация в лице филиала в г. Орске направила 3 мая 2006 г. в налоговый орган сообщение о закрытии 25 апреля 2006 г. расчетного счета организации в Орском филиале банка. Местом нахождения организации является г. Нижневартовск.

Учитывая, что согласно ст. 54 ГК РФ место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации, которая осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица, суд признал правомерными действия о привлечении организации к налоговой ответственности в связи с несообщением о закрытии расчетного счета.

В части прав налоговых органов при применении ст. 46 и 47 НК РФ в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 1.06.07 г. № Ф56-44837/2006 определено следующее. В соответствии с п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок согласно п. 2 ст. 46 НК РФ взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика. Решение о взыскании принимается по истечении срока исполнения требования об уплате налога. Однако НК РФ (в том числе и ст. 46) не предусматривает сроков выставления и направления инкассовых поручений в банк. Поскольку инкассовое поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога должно содержать указание на те счета налогоплательщика, с которых должно быть произведено перечисление налога, и сумму, подлежащую перечислению, а также то, что согласно главе 12 Положения о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденного Банком России 3.10.02 г. № 2-П, инкассовое поручение составляется на бланке, предусматривающем в одном инкассовом поручении указание только одного счета, с которого производится списание денежных средств, в постановлении суда определено, что налоговый орган вправе «перевыставлять» инкассовые поручения к каждому из открытых в банках счету налогоплательщика с целью выявления на нем денежных средств и их списания до полного погашения недоимки по налогу (пени).

Законодательство о налогах и сборах не содержит положений, запрещающих налогоплательщику представлять в налоговый орган уточненные налоговые декларации либо ограничивающих такое право каким-либо сроком. Такое решение принял ФАС Уральского округа в постановлении от 6.06.07 г. № Ф09-4282/07-С3 при рассмотрении жалобы организации-налогоплательщика на действия налогового органа, выразившиеся в отказе принятия и проверке представленных налоговых деклараций и расчетов. При этом налоговая инспекция мотивировала свой отказ тем, что в соответствии со ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Суд указал, что в данном случае сроки, предусмотренные ст. 87 НК РФ для проведения налоговых проверок, не могут быть применены, поскольку они установлены в качестве гарантии защиты интересов налогоплательщика и не распространяют свое действие на проверку уточненных налоговых деклараций, правомерность расчета по которым обязан доказать налогоплательщик. Учитывая положения ст. 23 НК РФ, предусматривающие обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы декларации по соответствующим налогам, положения ст. 54 НК РФ, в соответствии с которыми при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки, а также то, что согласно ст. 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления, налоговая инспекция в силу ст. 32 НК РФ обязана принять и проверить уточненную декларацию налогоплательщика.

Налоговые санкции

При привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности следует обратить внимание на:

постановление ФАС Центрального округа от 7.06.07 г. № А-68-АП-532/12-03, в котором определено, что право оценки представленных сторонами по налоговому спору доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит судам первой или апелляционной инстанций. При этом следует учитывать, что в соответствии со ст. 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств; перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в ст. 112 НК РФ, не является исчерпывающим, и суд вправе признать в качестве таких обстоятельств иные, прямо не указанные в НК РФ; ст. 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения налоговых санкций (штрафов) не меньше чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным статьями главы 16 НК РФ, при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства;

постановление ФАС Центрального округа от 31.05.07 г. № А48-5067/06-18, в котором определено, что согласно п. 1 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Пунктом 4 названной статьи предусмотрен перечень обязательных сведений, которые должны быть отражены в требовании об уплате налога. Таким образом, из содержания требования должно быть ясно, на каком основании налоговый орган выявил неправильное исчисление налоговой базы и (или) неправильную уплату налогов за прошедшие налоговые периоды. Кроме того, согласно п. 1 ст. 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты. Учитывая необходимость соблюдения указанных условий, требование налоговой инспекции, в котором в графе «Недоимки, рублей» показатели отсутствуют, не обозначены период начисления пени и ее ставка, а также из содержания которого невозможно установить, был ли налоговым органом соблюден срок, предусмотренный ст. 70 НК РФ, признано судом недействительным.

В постановлении ФАС Уральского округа от 4.06.07 г. № Ф09-4120/07-С2 рассмотрено заявление индивидуального предпринимателя о признании недействительным решения налоговой инспекции в части начисления на доходы физических лиц пени, а также привлечения к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 и п. 2 ст. 119 НК РФ. Такое решение налоговый орган принял, полагая, что факт передачи индивидуальным предпринимателем векселей третьего лица в счет оплаты за приобретенный товар расценивается как реализация векселей, номинальная стоимость которых включается в налогооблагаемый доход, в соответствии с п. 4 ст. 346.13 НК РФ.

Как следует из материалов дела, индивидуальный предприниматель осуществлял розничную торговлю автомобилями и применял УСН. Векселя были им получены от физического лица в оплату за транспортное средство и впоследствии переданы ООО в обмен на автомобиль. Учитывая, что согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализация товаров индивидуальным предпринимателем признается передачей на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а также то, что по своей природе вексель является и ценной бумагой, и способом оплаты (ст. 128, 142, 143 ГК РФ), суд указал, что поскольку вексель является самостоятельным предметом сделки, его передача - это способ исполнения обязательства по оплате товара, то в данной ситуации он должен рассматриваться не только как имущество, но и как средство расчета, в связи с чем у налогоплательщика обязанность по исчислению НДФЛ по спорной операции отчуждения векселя не возникает.

Хотелось бы также обратить внимание на постановление Президиума ВАС РФ от 8.05.07 г. № 15162106. Как следует из материалов дела, предприятие привлечено налоговым органом к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога «в результате неправомерного бездействия», поскольку налогоплательщик, имея денежные средства, не направил их на погашение недоимки. Однако ст. 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). В силу п. 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при применении ст. 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в названной статье деяний (действия или бездействия). Между тем решением налогового органа налогоплательщик подвергнут штрафу за непринятие мер, направленных на погашение уже возникшей недоимки, т.е. за деяние, не образующее состава правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ. При рассматриваемых условиях для взыскания недоимки налоговый орган мог использовать способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, предусмотренные ст. 72 НК РФ, а также взыскать налог принудительно в соответствии со ст. 46, 47 НК РФ. Учитывая, что оспариваемые акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм материального права, суд принял решение налоговой инспекции недействительным.